Система бухгалтерского учета в Германии

В Германии существуют две системы ведения бухгалтерского учёта: упрощённая и система двойной записи. При видении бухгалтерского учёта необходимо придерживаться соответствующих нормативно-правовых актов и принципов ведения бухгалтерского учёта (GoB).

1. Что такое бухгалтерский учёт?

Следует отметить, что в Германии существует два термина, имеющие отношение к бухгалтерскому учёту: Buchführung и Buchhaltung. Термин Buchführung относится к ведению учёта всех бизнес-операций. Термин Buchhaltung, в свою очередь, обычно обозначает отдел в компании, занимающийся учётом бизнес-операций и проводок.

Таким образом, задача Buchführung заключается в документировании финансового операций компании, в то время как Buchhaltung – это отдел компании, отвечающий за ведениие бухгалтерского учёта.

2. Функции бухгалтерского учёта

Основной функцией бухгалтерского учёта является учёт всех расходов и доходов.
Кроме того, существует ряд специальных задач, которые также выполняются в рамках бухгалтерского учета:

• анализ оборота предприятия и наблюдение за ним;
• обеспечение прозрачности соотношения собственных и заёмных средств;
• отслеживание платежей, осуществляемых клиентами, и задолженностей клиентов;
• предупреждение возможной неплатёжеспособности;
• составление отчётности для последующего налогообложения.

3. Юридические правила ведения бухгалтерского учёта

Существует ряд юридических правил, которые необходимо соблюдать при ведении бухгалтерского учета.

Пункты, касающиеся того, в какой форме и почему должен вестись учёт, какие правила должны соблюдаться и каких руководящих принципов должны придерживаться предприниматели в процессе ведения бухгалтерского учета, содержатся в следующих законах:

• Закон о подоходном налоге (Einkommensteuergesetz^[1]);
• Закон о НДС (Umsatzsteuergesetz^[2]);
• Закон о публикации (Publikationsgesetz^[3]);
• Закон об акционерном капитале (Aktiengesetz^[4]);
• Закон об обществах с ограниченной ответственностью (GmbH-Gesetz^[5]);
• Налоговое законодательство (Abgabenordnung^[6]).

Обязанность всех предприятий соблюдать GoB при ведении бухгалтерского учёта определена §238^[7], п. 1 HGB и §264^[8] абз. 2 положения 1 HGB. Несмотря на это, единого официального свода принципов GoB не существует.

Федеральное министерство финансов Германии объясняет это обстоятельство следующим образом:

«GoB – это неопределенный правовой термин; принципы GoB определяются, в частности, правовыми нормами и прецедентным правом и должны толковаться и применяться в индивидуальном порядке в каждом конкретном случае».
(постановление BFH от 12 мая 1966 г., BStBl III С. 372; Постановление BVerfG от 10 октября 1961 г., 2 BvL 1/59, BVerfGE 13 с. 153).

GoB могут развиваться и претерпевать изменения под влиянием экспертных заключений, торговых обычаев, деловой практики, общего права, организационных и технических изменений.

Таким образом, принципы GoB частично состоят из «неписаных законов», ряд из которых нашёл отражение в нормативно-правовых актах. В зависимости от конкретного случая они могут интерпретироваться по-разному. Не исключены возможные пробелы в законодательстве.

Основные принципы бухгалтерского учета изложены в §239^[9], абз. 2 HGB:
«Записи в бухгалтерских книгах и другие необходимые записи должны быть полными, точными, своевременными и упорядоченными».

3.1. Принцип полноты

Принцип полноты (Vollständigkeit) подробно изложен в §246^[10] HGB, абз. 1. Данный принцип подразумевает, что все коммерческие операции (расходы и доходы), активы, долги, обязательства и отложенные расходы должны отражаться в финансовой отчетности.

Принцип полноты считается выполненным только тогда, когда выполнены все остальные принципы GoB.

3.2. Принцип точности и свободы от произвола

Принцип точности (Richtigkeit) соблюдается тогда, финансовая отчетность составлена в соответствии с действующим законодательством, и все показатели, приведённые в отчёте, чётко отслеживаются и поддаются проверке.

Принцип точности дополняется принципом свободы от произвола (Willkürfreiheit), который подразумевает, что при необходимости составитель бухгалтерского отчёта имеет право прибегать к приблизительным значениям, однако данные приблизительные значения не должны создавать ложного впечатления о финансовом положении компании.

3.3. Принцип ясности и наглядности

Принцип ясности (Klarheit) и наглядности (Übersichtlichkeit) относится к внешнему оформлению бухгалтерских книг и другой документации. В частности, финансовая отчётность должна быть чёткой и понятной для налогового управления.

Обязательные формальные критерии, применяемые к ведению бухгалтерского учёта для составления баланса, регулируются §266^[11] HGB, критерии для составления отчёта о прибылях и убытках (EÜR) – в §275^[12] HGB. Примечания к отчёту EÜR см. в §4, пункт 3 Закона о подоходном налоге^[1] (Einkommenssteuergesetzes – EStG).

3.4. Принцип повышения балансовой стоимости

Принцип повышения балансовой стоимости (Wertaufhellung) определяет, как информация, ставшая известной после отчётной даты (последнего дня финансового года), влияет на финансовую отчетность.

Повышение балансовой стоимости происходит, когда поступающая информация, например, информация о финансовой операция, была известна до отчётной даты, однако отчётность по ней не была готова вовремя. В таком случае разрешается включать новую информацию в финансовую отчётность постфактум. Правовую основу для принципа повышения стоимости можно найти в §252^[13] абз.1 постановление № 4 HGB.

3.5. Принципы начисления

К принципам надлежащего ведения бухгалтерского учета также относятся так называемые принципы начисления (Abgrenzungsgrundsätze).
Они состоят из:

• принципа реализации;
• принципа беспристрастности;
• принципа осторожности.

3.6. Принцип реализации

Принцип реализации (Realisationsprinzip) подразумевает, что прибыль не может быть занесена в финансовый отчёт до её фактического поступления. Не разрешается заносить в отчёт информацию о «плавающих суммах» (Schwebende Beträge), которые предприятие получит только в будущем (в соответствии с §252 абз. 1 № 4 HGB).

3.7. Принцип беспристрастности

В отличие от принципа реализации, согласно которому ожидаемая прибыль не заносится в финансовый отчёт до её фактического получения, принцип беспристрастности (Imparitätsprinzip) подразумевает, что ожидаемые расходы могут быть учтены в отчёте до их фактической реализации.

Принцип беспристрастности тесно связан как с принципом реализации, так и с принципом осторожности (см. далее).

3.8. Принцип осторожности

В торговом праве Германии принцип осторожности занимает главенствующее положение и служит, прежде всего, защите кредиторов. Данный принцип означает, что все риски и убытки должны быть надлежащим и справедливым образом отражены в финансовой отчётности.
Законодательной базой для данного принципа служит §252^[13] п. 1 № 4 HGB:

«Необходимо тщательно оценивать и учитывать все прогнозируемые риски и убытки, которые могут возникнуть до даты закрытия баланса, даже если о них стало известно только между датой закрытия и датой составления финансовой отчётности».

Например, если баланс не поддаётся точной оценке из-за ненадёжной бизнес-операции, как правило, следует рассчитать баланс по более низкой стоимости. Основная идея заключается в том, что положение предприятия, даже если его состояние может быть оценено в худшую сторону, в основном выглядит лучше, чем оно есть на самом деле. Таким образом, принцип осторожности используется для сохранения капитала.

4. Нарушение принципов GoB

В случае нарушения принципов GoB, например, из–за недостоверной информации или неправильной проводки, налоговая инспекция может действовать следующим образом:

1. Представленные документы будут возвращены с просьбой исправить недостающую или неверную информацию.
2. Корректировки будут внесены самой налоговой инспекцией в результате частичной или общей оценки финансового положения компании.

В случае серьёзных нарушений предусмотрены более строгие меры со стороны налоговой инспекции:

1. лишение налоговых льгот;
2. увеличение налогооблагаемой базы;
3. уголовное судопроизводство по делам о налоговых правонарушениях.

5. Принципы ведения бухгалтерии в электронном виде

Помимо GoB, существуют также принципы надлежащего ведения и хранения книг, записей и документации в электронной форме, а также защиты данных (Grundsätze zur ordnungsgemäßen Führung und Aufbewahrung von Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen in elektronischer Form sowie zum Datenschutz – GoBD), изданные Федеральным министерством финансов Германии.

Принципы GoBD конкретизируют принципы GoB в отношении ведения бухгалтерского учёта в электронном виде.

5.1. Ведение документации (Belegführung)

Хранить документы, касающиеся финансовых операций, следует аккуратно, систематично, полно и чётко, независимо от формы представления документов (стандартный / электронный).

5.2. Безопасность данных (Datensicherheit)

Следует убедиться, что документы, касающиеся финансовых операций, хранятся в безопасности (в случае физического носителя), и защищены от утечки информации (в случае электронного носителя).

5.3. Предотвращение манипуляций (Manipulation verhindern)

С принципами GoBD связан вопрос о требованиях к хранению документов, связанных с финансовыми операциями. Минимальный обязательный срок хранения составляет 6 лет для документов, носящих коммуникативный характер (например, коммерческие письма для установления деловых отношений) и 10 лет для всех документов, связанных с бухгалтерским учётом: квитанции, счета, бухгалтерские книги, годовая финансовая отчетность, инвентаризация и т. д.

6. Проверяется ли соответствие требованиям GoBD?

Налоговая инспекция регулярно проводит проверки на соответствие бухгалтерского учёта принципам GoBD. Аудиторы компании просматривают все бухгалтерские документы, включая электронные бухгалтерские записи, кассовые книги, банковские выписки и годовую финансовую отчётность, а также отчёты о превышении доходов над расходами.

7. Типы бухгалтерского учёта

В Германии функционируют две системы ведения бухгалтерского учёта: упрощённая и система двойной записи.

Основной принцип ведения упрощённого бухгалтерского учёта (учёт доходов и расходов: Einnahmenüberschussrechnung – EÜR) заключается в том, что входящие и исходящие товары / услуги должны учитываться исключительно в хронологическом порядке, чаще всего в рамках кассовой книги, дневника, книги поступления товаров и т.д. В рамках EÜR прибыль определяется путем сопоставления активов в начале и в конце соответствующего отчетного периода. Соответственно, с помощью простого учета невозможно определить источник прибыли.

В случае ведения бухгалтерии по системе двойной записи (doppelte Buchführung), напротив, сохраняется вся релевантная информация об источниках доходов и причинах расходов. Данный результат высчитывается, во-первых, на основе бухгалтерского баланса, и во-вторых, на основе отчёта о прибылях и убытках. Основной принцип ведения бухгалтерии по системе двойной записи заключается в том, что любая статья доходов / расходов, приводящая к изменению баланса компании, изменяет вторую статью, которая находится в балансе.

8. Кто обязан вести бухгалтерский учёт?

Все предприниматели обязаны вести бухгалтерский учёт в одной из форм записи. Форма ведения бухгалтерии зависит от формы предприятия, его оборота и доходов и определяется §238^[7] HGB.

Обязанность вести doppelte Buchführung распространяется на большинство коммерческих (т. е. обладающих статусом gewerblich) предприятий, в том числе на все корпорации и большинство партнёрств, в частности:

• Коммандитное товарищество (KG);
• Открытое торговое товарищество (oHG);
• Акционерные общества (AG);
• Общества с ограниченной ответственностью (GmbH);
• Смешанные формы корпораций: например, GmbH und Co. KG.

Кроме того, обязанность вести doppelte Buchführung распространяется на все предприятия, зарегистрированные в Коммерческом реестре, чей доход превышает установленные пороговые суммы годового оборота (более 600 000 евро) и / или годового дохода (60 000 евро).

Бухгалтерию по системе упрощённой записи (EÜR) должны вести индивидуальные предприниматели (Einzelunternehmen) и товарищества гражданского права (GbR), не превышающие указанные пороговые значения годового оборота / годового дохода, а также все самозанятые представители свободных профессий (Freiberufler) независимо от дохода и оборота.

9. Бухгалтерский учёт заработной платы работников

Бухгалтерский учёт заработной платы (Lohnbuchhaltung) должен вестись на всех предприятиях, в деятельности которых участвуют наёмные работники. Задача учёта заработной платы заключается в составлении платёжных ведомостей, на основе которых производится уплата налога с фонда заработной платы (Lohnsteuer) и осуществляются взносы на социальное обеспечение.

10. Книги бухгалтерского учёта

Бухгалтерский учет ведётся на основе бухгалтерских книг, которые регулируются §238 HGB.
В рамках бухгалтерского учёта различают следующие три типа:

• Журнал (Grundbuch / Journal);
• Главная книга (Hauptbuch);
• Вспомогательная книга (Nebenbuch).

Функция бухгалтерского журнала заключается в том, чтобы упорядочить все совершённые бизнес-операции в хронологическом порядке. Каждая бизнес-операция записывается с указанием её номера, даты, суммы, связанных дебетовых и имущественных счетов, а также пояснений (при определенных обстоятельствах).

В главной книге бухгалтерского учета все основные счета сводятся вместе. Главная книга бухгалтерского учёта является основой для составления итогового финансового отчёта.

Третья книга, используемая в бухгалтерском учёте – это вспомогательная книга. Как правило, в рамках одного предприятия существует несколько вспомогательных книг. Основная функция вспомогательных книг – разъяснение по конкретным счетам главной книги. Вспомогательные книги, которые используются на практике во многих компаниях, включают, в частности, книгу учета текущих операций, кассовую книгу или товарную книгу.

11. Анкета налоговой отчётности

Ведение бухгалтерского учёта необходимо для заполнения анкеты налоговой отчётности. Анкета налоговой отчётности выдаётся в налоговой инспекции

11.1. Какие налоговые сроки важны?

Одной из целей бухгалтерского учёта является составление финансового отчёта для налоговой инспекции.
При составлении отчётов следует учитывать сроки их сдачи в налоговую инспекцию:

• Подача декларации по НДС: до 10-го числа каждого месяца.
• Подача декларации по налогу с фонда заработной платы: до 10-го числа каждого месяца. Возможна ежеквартальная или ежегодная подача декларации при условии, что подлежащая уплате сумма налога с фонда заработной платы не превышает определенных пороговых значений.
• Авансовые платежи по торговому налогу и корпоративному налогу: ежеквартально, в последнем месяце каждого квартала (обычно с 10-го по 12-е число месяца).
• Авансовый платёж по налогу на прибыль: ежеквартально, в середине второго месяца квартала.
• Подача финансового отчёта: 31 мая каждого года. Возможно продление сроков подачи финансового отчёта с помощью налогового консультанта до конца года.

12. Ссылки

1. Торговый кодекс Германии    (Handelsgesetzbuch – HGB);
2. General Anti-Avoidance Rule    (GAAR): общее правило борьбы с уклонением от уплаты налогов;
3. Налоговое законодательство    (Abgabenordnung);
4. Закон о подоходном налоге    (Einkommensteuergesetz);
5. Закон о НДС    (Umsatzsteuergesetz);
6. Закон о публикации    (Publikationsgesetz);
7. Network IQ:    поддержка иностранных резидентов, желающих начать бизнес в Германии;
8. Федеральная палата налоговых консультантов Германии    (Bundessteuerberaterkammer – BSTBK): ресурс для поиска налогового консультанта;
9. Немецкая ассоциация юристов    (Deutsche Anwaltauskunft): ресурс для поиска бизнес-юриста;
10. Федеральная ассоциация нотариусов    (Deutscher Notarverein): ресурс для поиска государственного нотариуса.